Interpretacja indywidualna: 0115-KDIT2.4011.296.2023.1.ENB (4.08.2023)
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
15 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
X Spółka Akcyjna z siedzibą w Z., dalej – „Spółka” lub „Wnioskodawca”, prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie opracowywania rozwiązań w obszarze bezpieczeństwa IT i sieci, projektowania i wdrażania systemów teleinformatycznych, opracowywania technologii sprzedaży dedykowanych dla rynku handlu i usług. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka zawarła Polisę ubezpieczenia odpowiedzialności władz spółki (dalej: „Polisa OC”). Polisa OC obejmuje okres ubezpieczenia od (…) kwietnia 2023 r. do (…) kwietnia 2024 r.
Zakres ubezpieczenia obejmuje:
– Odpowiedzialność Osoby Ubezpieczonej,
– Limit Dodatkowy dla członków Rady Nadzorczej,
– Limit Dodatkowy na Koszty Obrony,
– Ochronę dla Spółki w związku z Roszczeniem z tytułu Papierów Wartościowych,
– Odpowiedzialność solidarną,
– Koszty Postępowania Przygotowawczego,
– Naruszenie Praw Pracowniczych,
– Ochronę Członka Organu Innego Podmiotu,
– Okres Dodatkowy dla Ubezpieczonego,
– Bezterminowy Okres Dodatkowy dla ustępującej Osoby Ubezpieczonej,
– Podmioty Zależne – wyłącznie dla Spółek zarejestrowanych na terenie UE,
– Nowe Podmioty Zależne – wyłącznie dla Spółek zarejestrowanych na terenie UE,
– Zagraniczne jurysdykcje,
– Ochronę Ubezpieczeniową w przypadku nowych emisji Papierów Wartościowych,
– Odpowiedzialność Osoby Ubezpieczonej za zobowiązania publicznoprawne Spółki,
– Grzywny i Kary Administracyjne,
– Współmałżonków oraz spadkobierców,
– Koszty Zdarzenia Kryzysowego Spółki,
– Koszty Postępowania Ekstradycyjnego,
– Koszty odzyskania dobrego imienia,
– Wydatki na Kaucje, Poręczenia, Gwarancje oraz koszty związane z Postępowaniem dotyczącym Wolności lub Mienia,
– Koszty Zarządzania Krytycznym Zdarzeniem Regulacyjnym,
– Koszty Porady Prawnej,
– Koszty interpretacji porady prawnej,
– Koszty Obrony z tytułu Uszkodzenia Ciała lub Mienia,
– Koszty stawiennictwa,
– Koszty Wsparcia Psychologicznego,
– Awaryjne Koszty zarządzania Krytycznym Zdarzeniem Regulacyjnym, Koszty Obrony i Koszty Postępowania Przygotowawczego.
Ochroną są objęci:
– członkowie Zarządu,
– członkowie Rady Nadzorczej,
– członkowie Komisji Rewizyjnej,
– prokurenci,
– pracownicy pełniący funkcje zarządcze lub nadzorcze, w tym Compliance Officer oraz prawnik wewnętrzny,
– osoby odpowiedzialne za księgi rachunkowe, w tym główny księgowy,
– współmałżonkowie, partnerzy, spadkobiercy,
– współmałżonkowie, partnerzy, dzieci poniżej 18 roku życia – w zakresie uzasadnionych kosztów w związku z Postępowaniem Ekstradycyjnym,
– Spółka w zakresie roszczeń z tytułu papierów wartościowych lub roszczeń opartych na odpowiedzialności solidarnej z osobą ubezpieczoną,
– członkowie organu Innego Podmiotu,
– spółki, które przed dniem lub w dniu rozpoczęcia okresu ubezpieczenia odpowiadały definicji Podmiotu Zależnego,
– Nowe Podmioty Zależne, jeżeli Spółka w okresie ubezpieczenia nabędzie lub utworzy Podmiot Zależny.
Fakt zawarcia niniejszej Polisy OC został potwierdzony w polisie ubezpieczeniowej. Polisa OC jest ubezpieczeniem bezimiennym, o charakterze otwartym w zakresie kręgu osób objętych ubezpieczeniem. Krąg ubezpieczonych nie jest identyfikowany na podstawie danych osobowych, warunki ubezpieczenia nie wymagają skonkretyzowania ww. ubezpieczonych, bowiem przy szeroko określonym kręgu ubezpieczonych nie ma takiej możliwości.
Szczegółowe warunki ubezpieczenia zostały wskazane w Ogólnych Warunkach Ubezpieczenia (dalej: „OWU”). Zawarta Polisa OC przewiduje również Dodatek harmonizujący (unifikujący), zgodnie z którym zostały uzgodnione zmiany do Ogólnych Warunków Ubezpieczenia (dalej: „Dodatek harmonizujący”). Zgodnie z pkt 16 Dodatku harmonizującego wprowadzono modyfikację OWU w zakresie „Definicje – Osoba Ubezpieczona”, zgodnie z którą Sekcja 3 pkt 19 OWU przyjmuje następujące brzmienie: Osoba Ubezpieczona oznacza dowolną osobę fizyczną, która była, jest lub podczas Okresu Ubezpieczenia zostanie:
1) członkiem zarządu, członkiem rady nadzorczej, członkiem komisji rewizyjnej, członkiem komitetu audytu lub prokurentem bądź osobą fizyczną zajmującą inne stanowisko, które w myśl mających zastosowanie przepisów prawa obcego państwa określone jest jako równorzędne wobec stanowiska członka zarządu, członka rady nadzorczej, członka komisji rewizyjnej, członka komitetu audytu lub prokurenta;
2) Pracownikiem (w tym prawnikiem wewnętrznym zatrudnionym w Spółce w pełnym wymiarze godzin oraz osobą odpowiedzialną za zarządzanie ryzykiem zgodności (Compliance Officer)):
a) pełniącym funkcję zarządczą lub nadzorczą w Spółce,
b) w związku z Roszczeniem zarzucającym Naruszenie Praw Pracowniczych, lub
c) wskazanym jako współpozwany wraz z którąkolwiek z osób wskazanych w pkt 1) w związku z Roszczeniem zarzucającym Pracownikowi Spółki uczestnictwo lub pomoc w popełnieniu Nieprawidłowego Działania,
3) Osobą odpowiedzialną za księgi rachunkowe Spółki, lecz wyłącznie w czasie kiedy i tak długo, jak taka Osoba Ubezpieczona działa dla i w imieniu Spółki w ramach funkcji określonych w pkt 1)–3) powyżej.
Termin Osoba Ubezpieczona nie obejmuje zewnętrznych audytorów, zarządcy przymusowego, tymczasowego nadzorcy sądowego, syndyka.
Zgodnie z Sekcją 2 § 17 OWU „Współmałżonkowie oraz spadkobiercy”: Ubezpieczyciel pokryje Szkodę poniesioną przez współmałżonka, konkubenta lub inną podobną osobę (np. partnera życiowego), jak również spadkobierców, przedstawicieli prawnych lub cesjonariuszy Osoby Ubezpieczonej, powstałą wyłącznie w wyniku Nieprawidłowego Działania Osoby Ubezpieczonej. Dla celów niniejszego rozszerzenia definicja Osoby Ubezpieczonej zostaje zmieniona i obejmuje również jej współmałżonka, konkubenta lub inną podobną osobę (np. partnera życiowego), spadkobierców, przedstawicieli prawnych lub cesjonariuszy. Zgodnie z pkt 1 Dodatku harmonizującego wprowadzono modyfikację OWU w zakresie „Koszty Postępowania Ekstradycyjnego”, zgodnie z którą Sekcja 2 § 18 pkt 2) OWU przyjmuje następujące brzmienie: Ubezpieczyciel opłaci do wysokości wskazanej w pkt 5e Polisy poniesione przez Osobę Ubezpieczoną koszty korzystania z usług prawnika, doradcy podatkowego, podmiotu świadczącego Usługi public relations w związku z Postępowaniem Ekstradycyjnym wszczętym wobec tej Osoby Ubezpieczonej. Niezależnie od powyższego Ubezpieczyciel opłaci również do wysokości podlimitu PLN 50.000 uzasadnione koszty, w tym koszty zakwaterowania poniesione przez Osobę Ubezpieczoną oraz jej współmałżonka lub konkubenta i dzieci poniżej 18 roku życia w celu odbycia jednej podróży w obie strony w bezpośrednim związku z Postępowaniem Ekstradycyjnym.
Zgodnie z Sekcją 1 § 4 OWU „Ochrona dla Spółki w związku z Roszczeniem z tytułu Papierów Wartościowych”: Ubezpieczyciel pokryje Szkodę każdej Spółki, wynikającą z Roszczenia z tytułu Papierów Wartościowych.
Zgodnie z Sekcją 1 § 8 OWU „Ochrona Członka Organu Innego Podmiotu”: Ubezpieczyciel pokryje Szkodę każdego Członka Organu Innego Podmiotu, chyba że Szkoda takiego Członka Organu Innego Podmiotu została pokryta przez Spółkę lub Inny Podmiot. Dla celów niniejszego zakresu ubezpieczenia definicja Osoby Ubezpieczonej obejmuje również Członka Organu Innego Podmiotu.
Zgodnie z Sekcją 3 pkt 1 OWU „Definicje – Członek Organu Innego Podmiotu”: Członek Organu Innego Podmiotu oznacza dowolną osobę fizyczną, która pełniła, pełni lub będzie pełnić na wyraźny pisemny wniosek bądź za pisemną zgodą Spółki funkcję członka zarządu, członka rady nadzorczej, członka komisji rewizyjnej lub prokurenta bądź inną, analogiczną funkcję we władzach Innego Podmiotu.
Zgodnie z Sekcją 3 pkt 4 OWU „Definicje – Inny Podmiot”: Inny Podmiot oznacza jakąkolwiek osobę prawną, jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym również instytucję typu non-profit, która:
1) nie jest Podmiotem Zależnym;
2) nie jest Instytucją Finansową;
3) nie jest emitentem jakichkolwiek papierów wartościowych notowanych na jakiejkolwiek giełdzie lub rynku (w tym również na rynku pozagiełdowym OTC) na terenie Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej bądź w którymkolwiek stanie lub na innym terytorium należącym do Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej;
4) nie podlega obowiązkowi składania raportów do Komisji ds. Papierów Wartościowych Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej zgodnie z sekcją 13 Amerykańskiej Ustawy o Wymianie Papierów Wartościowych z 1934 roku (U.S. Securities and Exchange Act of 1934).
Zgodnie z Sekcją 1 § 5 pkt 1 OWU „Odpowiedzialność Solidarna”: Ubezpieczyciel opłaci do wysokości wskazanej w pkt 5a Polisy każdą Szkodę (lecz wyłącznie w ramach pkt 1), 2), 4) definicji Szkody) Spółki wynikającą z Roszczenia, opartego na odpowiedzialności solidarnej z Osobą Ubezpieczoną, podniesionego po raz pierwszy wobec Spółki podczas Okresu Ubezpieczenia lub Okresu Dodatkowego (i o którym Ubezpieczyciel został poinformowany na piśmie zgodnie z wymogami dotyczącymi zgłaszania Roszczeń wskazanymi w Ogólnych Warunkach) w związku z Nieprawidłowym Działaniem popełnionym przez Osobę Ubezpieczoną, lecz wyłącznie w przypadku i tylko tak długo jak:
1) Spółka i Osoba Ubezpieczona są razem wskazane w Roszczeniu w oparciu o odpowiedzialność solidarną i postępowanie jest utrzymywane w oparciu o odpowiedzialność solidarną; i
2) Spółka i Osoba Ubezpieczona prowadzą wspólną główną linię obrony przed takim Roszczeniem.
Zgodnie z Sekcją 2 § 11 OWU „Podmioty Zależne”: Ochrona ubezpieczeniowa udzielona w ramach niniejszej Umowy Ubezpieczenia obejmuje również spółki, które przed dniem lub w dniu rozpoczęcia Okresu Ubezpieczenia odpowiadają definicji Podmiotu Zależnego. Dla celów niniejszego rozszerzenia definicja Spółki zostaje zmieniona i obejmuje Ubezpieczającego oraz Podmioty Zależne.
Zgodnie z pkt 11 Dodatku harmonizującego wprowadzono modyfikację OWU w zakresie „Nowe Podmioty Zależne”, zgodnie z którą Sekcja 2 § 12 OWU przyjmuje następujące brzmienie: Jeżeli w Okresie Ubezpieczenia Spółka po raz pierwszy nabędzie lub utworzy Podmiot Zależny, wówczas taki Podmiot Zależny zostaje objęty ochroną ubezpieczeniową w ramach niniejszej Umowy Ubezpieczenia od daty nabycia lub utworzenia, chyba że zachodzi któryś z poniższych warunków:
1) Podmiot Zależny jest emitentem papierów wartościowych notowanych na jakiejkolwiek giełdzie lub rynku (w tym również na rynku pozagiełdowym OTC) na terenie Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej bądź w którymkolwiek stanie lub na innym terytorium należącym do Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej;
2) Podmiot Zależny podlega obowiązkowi składania raportów do Komisji ds. Papierów Wartościowych Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej zgodnie z sekcją 13 Amerykańskiej Ustawy o Wymianie Papierów Wartościowych z 1934 roku (U.S. Securities and Exchange Act of 1934),
3) suma aktywów Podmiotu Zależnego przekracza 30% sumy skonsolidowanych aktywów Spółki na dzień rozpoczęcia Okresu Ubezpieczenia;
4) Podmiot Zależny jest Instytucją Finansową.
Jeżeli suma aktywów Podmiotu Zależnego przekracza próg określony w pkt 3) powyżej lub Podmiot zależny jest Instytucją Finansową, to ochrona ubezpieczeniowa jest zapewniona na okres 60 dni lub do końca Okresu Ubezpieczenia (w zależności od tego, który jest krótszy), a dalsze przedłużenie tego okresu zależne jest od zgody Ubezpieczyciela, która może być uzależniona od przesłania przez Ubezpieczającego dodatkowych informacji, o które zawnioskuje Ubezpieczyciel i zapłaty ewentualnej dodatkowej Składki. Zgodnie z Sekcją 3 pkt 21 OWU „Definicje – Podmiot Zależny”: Podmiot Zależny oznacza spółkę, w której Ubezpieczający bezpośrednio lub pośrednio:
1) kontroluje lub kontrolował skład zarządu lub rady nadzorczej;
2) kontroluje lub kontrolował ponad połowę praw głosu; lub
3) posiada lub posiadał ponad połowę istniejących udziałów lub akcji w kapitale zakładowym.
Spółka traci status Podmiotu Zależnego, jeżeli przestaną zachodzić wszystkie z powyższych okoliczności wskazanych w pkt 1)–3). Jednocześnie za Podmiot Zależny nie uznaje się:
a) Instytucji Finansowej;
b) emitenta jakichkolwiek papierów wartościowych notowanych na jakiejkolwiek giełdzie lub rynku (w tym również na rynku pozagiełdowym OTC) na terenie Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej bądź w którymkolwiek stanie lub na innym terytorium należącym do Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej;
c) podmiotu podlegającego obowiązkowi składania raportów do Komisji ds. Papierów Wartościowych Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej zgodnie z sekcją 13 Amerykańskiej Ustawy o Wymianie Papierów Wartościowych z 1934 roku (U.S. Securities and Exchange Act of 1934).
Zgodnie z pkt 7 Dodatku harmonizującego wprowadzono modyfikację OWU w zakresie „Podmioty Zależne”, zgodnie z którą Sekcja 5 § 37 pkt 1 OWU przyjmuje następujące brzmienie: Ochrona ubezpieczeniowa udzielona Podmiotowi Zależnemu, Osobie Ubezpieczonej pełniącej funkcje członka organu w ramach Podmiotu Zależnego obejmuje jedynie działania, zaniechania, błędy mające miejsce, gdy Podmiot Zależny spełnia warunki wskazane w definicji Podmiotu Zależnego oraz gdy Osoba Ubezpieczona wykonuje powierzone jej funkcje członka organu w ramach Podmiotu Zależnego.
Ochrona ubezpieczeniowa udzielona Innemu Podmiotowi obejmuje jedynie działania, zaniechania, błędy mające miejsce, gdy Inny Podmiot spełnia warunki wskazane w definicji Innego Podmiotu oraz gdy członkowie organów Innego Podmiotu działają w charakterze członków organów Innego Podmiotu. Zgodnie z Sekcją 5 § 21 pkt 2 OWU „Składka”: Wysokość pełnej składki za czas trwania ochrony ubezpieczeniowej ustala Ubezpieczyciel, po dokonaniu indywidualnej oceny ryzyka. Zawarcie Umowy Ubezpieczenia Ubezpieczyciel potwierdza wydaniem Polisy OC. Objęcie ochroną ubezpieczeniową Ubezpieczonego następuje z chwilą wskazaną w Polisie OC i nie wymaga przystąpienia Ubezpieczonego do Umowy Ubezpieczenia. Składka opłacana jest za cały rok z góry ze środków własnych Spółki. Składka nie jest zwracana Spółce w żadnej formie przez osoby powołane do władz Spółki. Ubezpieczeniu podlega odpowiedzialność cywilna szkód wyrządzonych Spółce, bądź osobom trzecim. Krąg osób ubezpieczonych może podlegać zmianom w trakcie trwania umowy, tak co do liczby ubezpieczonych, jak i konkretnych osób.
Pytanie
Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu ponoszenia kosztów związanych z objęciem ubezpieczeniem OC osób objętych ochroną ubezpieczeniową wymienionych w opisie stanu faktycznego, niezależnie od podstawy prawnej, na podstawie której osoby te pełnią funkcje na rzecz Spółki?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, u osób objętych ochroną ubezpieczeniową niezależnie od łączącego ich z Wnioskodawcą stosunku prawnego, bądź braku takiego stosunku prawnego, nie powstanie przychód ze stosunku pracy lub działalności wykonywanej osobiście lub z innych źródeł, w związku z ponoszeniem przez Wnioskodawcę wydatków na objęcie ich ubezpieczeniem OC. W konsekwencji Spółka nie ma obowiązku odprowadzania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) (dalej: „Ustawa PIT”) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy PIT, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ustawy PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Natomiast, zgodnie z treścią art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Stosownie do art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie – zgodnie z § 2 ww. artykułu – roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu. Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. W konsekwencji opłacenie składki przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Świadczenie nieodpłatne stanowi bowiem w tym przypadku ochrona ubezpieczeniowa na wypadek zaistnienia zdarzenia określonego w umowie ubezpieczenia.
Z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 ustawy PIT wynika jednakże, że opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych. W rezultacie ustalenie przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wymaga nie tylko precyzyjnego ustalenia wartości świadczenia ale również wskazania osoby będącej jego beneficjentem. Odnosząc się do kwestii powstania przysporzenia, niezbędne jest również przytoczenie wypracowanego stanowiska Trybunału Konstytucyjnego oraz sądów administracyjnych. W kontekście orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13) oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 2984/14, należy wskazać, że stosownie do powołanych wyroków za przychody podatnika, w myśl art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy PIT mogą zostać uznane świadczenia, które:
– po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
– po drugie, zostały spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
– po trzecie, uzyskana korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnie pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
Odnosząc przytoczone przepisy prawa podatkowego do zaprezentowanego powyżej stanu faktycznego, nie ulega wątpliwości, że ubezpieczenie wynikające z zawartej Polisy OC obejmuje szeroki krąg osób, który nie tworzy zbioru zamkniętego, lecz przeciwnie, krąg osób jest nieograniczony. Zgodnie z pkt 16 Dodatku harmonizującego Sekcja 3 pkt 19 OWU przyjęła nowe brzmienie, zgodnie z którym Osoba Ubezpieczona oznacza dowolną osobę fizyczną, która była, jest lub podczas Okresu Ubezpieczenia zostanie:
1) członkiem zarządu, członkiem rady nadzorczej, członkiem komisji rewizyjnej, członkiem komitetu audytu lub prokurentem bądź osobą fizyczną zajmującą inne stanowisko, które w myśl mających zastosowanie przepisów prawa obcego państwa określone jest jako równorzędne wobec stanowiska członka zarządu, członka rady nadzorczej, członka komisji rewizyjnej, członka komitetu audytu lub prokurenta;
2) Pracownikiem (w tym prawnikiem wewnętrznym zatrudnionym w Spółce w pełnym wymiarze godzin oraz osobą odpowiedzialną za zarządzanie ryzykiem zgodności (Compliance Officer)):
a) pełniącym funkcję zarządczą lub nadzorczą w Spółce,
b) w związku z Roszczeniem zarzucającym Naruszenie Praw Pracowniczych, lub
c) wskazanym jako współpozwany wraz z którąkolwiek z osób wskazanych w pkt 1) w związku z Roszczeniem zarzucającym Pracownikowi Spółki uczestnictwo lub pomoc w popełnieniu Nieprawidłowego Działania,
3) Osobą odpowiedzialną za księgi rachunkowe Spółki, lecz wyłącznie w czasie kiedy i tak długo, jak taka Osoba Ubezpieczona działa dla i w imieniu Spółki w ramach funkcji określonych w pkt 1)–3) powyżej.
Termin Osoba Ubezpieczona nie obejmuje zewnętrznych audytorów, zarządcy przymusowego, tymczasowego nadzorcy sądowego, syndyka.
Ponadto, zgodnie z Sekcją 2 § 17 OWU „Współmałżonkowie oraz spadkobiercy”: Ubezpieczyciel pokryje Szkodę poniesioną przez współmałżonka, konkubenta lub inną podobną osobę (np. partnera życiowego), jak również spadkobierców, przedstawicieli prawnych lub cesjonariuszy Osoby Ubezpieczonej, powstałą wyłącznie w wyniku Nieprawidłowego Działania Osoby Ubezpieczonej. Dla celów niniejszego rozszerzenia definicja Osoby Ubezpieczonej zostaje zmieniona i obejmuje również jej współmałżonka, konkubenta lub inną podobną osobę (np. partnera życiowego), spadkobierców, przedstawicieli prawnych lub cesjonariuszy.
Dodatkowo, zgodnie z pkt 1 Dodatku harmonizującego Sekcja 2 § 18 pkt 2) OWU przyjęła nowe brzmienie, zgodnie z którym Ubezpieczyciel opłaci do wysokości wskazanej w pkt 5e Polisy poniesione przez Osobę Ubezpieczoną koszty korzystania z usług prawnika, doradcy podatkowego, podmiotu świadczącego Usługi public relations w związku z Postępowaniem Ekstradycyjnym wszczętym wobec tej Osoby Ubezpieczonej. Niezależnie od powyższego Ubezpieczyciel opłaci również do wysokości podlimitu PLN 50.000 uzasadnione koszty, w tym koszty zakwaterowania poniesione przez Osobę Ubezpieczoną oraz jej współmałżonka lub konkubenta i dzieci poniżej 18 roku życia w celu odbycia jednej podróży w obie strony w bezpośrednim związku z Postępowaniem Ekstradycyjnym.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że ubezpieczenie wynikające z zawartej polisy OC obejmuje szeroki krąg osób: wskazanych w nowym brzmieniu Sekcji 3 pkt 19 OWU – zarówno grup osób zatrudnionych przez Spółkę (również tych, którzy byli bądź będą w przyszłości zatrudnieni), jak i wskazanych w Sekcji 2 § 17 OWU – ich współmałżonków, konkubentów, inne podobne osoby (np. partnerów życiowych), spadkobierców, przedstawicieli prawnych lub cesjonariuszy, a także zgodnie z nowym brzmieniem Sekcji 2 § 18 pkt 2) OWU – ich dzieci poniżej 18 roku życia, co wynika wprost z Polisy OC, która stanowi, że definicja Osoby Ubezpieczonej zostaje zmieniona i obejmuje również wskazane powyżej osoby. Do nieograniczonego kręgu osób objętych ubezpieczeniem należy zaliczyć również samą Spółkę w zakresie roszczeń z tytułu papierów wartościowych lub roszczeń opartych na odpowiedzialności solidarnej z osobą ubezpieczoną, czy tych, którzy byli, są obecnie, bądź będą w przyszłości członkami organu Innego Podmiotu lub Podmiotu Zależnego lub Nowego Podmiotu Zależnego. Z Sekcji 2 § 11 OWU wynika wprost, że definicja Spółki zostaje zmieniona i obejmuje Ubezpieczającego oraz Podmioty Zależne. Natomiast, zgodnie z pkt 7 Dodatku harmonizującego wprowadzono modyfikację OWU w zakresie „Podmioty Zależne”, zgodnie z którą Sekcja 5 § 37 pkt 1 OWU przyjął następujące brzmienie: Ochrona ubezpieczeniowa udzielona Podmiotowi Zależnemu, Osobie Ubezpieczonej pełniącej funkcje członka organu w ramach Podmiotu Zależnego obejmuje jedynie działania, zaniechania, błędy mające miejsce, gdy Podmiot Zależny spełnia warunki wskazane w definicji Podmiotu Zależnego oraz gdy Osoba Ubezpieczona wykonuje powierzone jej funkcje członka organu w ramach Podmiotu Zależnego. Ochrona ubezpieczeniowa udzielona Innemu Podmiotowi obejmuje jedynie działania, zaniechania, błędy mające miejsce, gdy Inny Podmiot spełnia warunki wskazane w definicji Innego Podmiotu oraz gdy członkowie organów Innego Podmiotu działają w charakterze członków organów Innego Podmiotu. Wynika z powyższego, że status ubezpieczonego można będzie uzyskać w zależności od spełnienia określonych przesłanek, które nie są zdarzeniem pewnym, tym samym na dzień zapłaty składki nie jest znany krąg osób objętych ochroną od odpowiedzialności cywilnej. Zatem w rozpatrywanej sprawie krąg osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej nie tworzy zbioru zamkniętego, jest nieograniczony. Tym samym, skoro nie można wskazać beneficjenta tej konkretnej umowy ubezpieczenia w sposób zindywidualizowany, to nie ma też dostatecznych podstaw by przypisać korzyść ubezpieczeniową konkretnej osobie. Dodatkowo, podkreślić należy, że zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych oraz odpowiedzialności osób objętych ubezpieczeniem, bądź osób które w przyszłości mogą zostać objęte ubezpieczeniem, jest różny i niemożliwym jest ustalenie realnej wartości świadczenia. Wobec powyższego, w analizowanej sprawie ustalenie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia nie jest możliwe, co wynika z faktu, że krąg osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej nie tworzy zbioru zamkniętego, jest nieograniczony. W konsekwencji osoby ubezpieczone – bez względu na to czy miały status osoby ubezpieczonej w dacie zapłaty składki czy uzyskają ten status w późniejszym czasie – nie uzyskują przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu ponoszenia kosztów związanych z objęciem ubezpieczeniem OC osób objętych ochroną ubezpieczeniową wymienionych w opisie stanu faktycznego, niezależnie od podstawy prawnej, na podstawie której osoby te pełnią funkcje na rzecz Spółki, bądź w sytuacji, gdy osoby te takiej funkcji na rzecz Spółki nie pełnią w ogóle.
Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:
– interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2021 r. o sygn. 0113- KDIPT2-3.4011.364.2017.11.S.20.ID: „W świetle powyższego, Wnioskodawca nie ma możliwości określenia wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę, w tym Zarządzającego (członka zarządu, rady nadzorczej lub dyrektora) zgodnie z regulacją zawartą w art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, jeżeli nie można ustalić wartości przychodu z nieodpłatnych świadczeń, to nie może być on uwzględniony w podstawie opodatkowania i w konsekwencji opodatkowany. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, powołane przepisy prawa podatkowego oraz ww. orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego należy stwierdzić, że zapłacona składka ubezpieczeniowa, z tytułu zawartej umowy ubezpieczeniowej, nie będzie stanowić dla Zarządzającego przychodu z działalności wykonywanej osobiście, tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych”.
– interpretacji indywidualnej z dnia 17 września 2018 r. o sygn. 0112-KDIL3-1.4011.362.2018.1.GM: „Natomiast z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że ubezpieczenie wynikające z zawartej umowy obejmuje szeroki krąg osób wskazanych w punkcie 3.18 OWU – zarówno grup osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę (również tych, którzy byli bądź będą w przyszłości zatrudnieni), jak i wskazanych w punkcie 2.9 OWU – ich współmałżonków, konkubentów, partnerów, spadkobierców, przedstawicieli prawnych lub cesjonariuszy. Zatem w rozpatrywanej sprawie krąg osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej nie tworzy zbioru zamkniętego, jest nieograniczony. Wobec powyższego w analizowanej sprawie ustalenie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia nie jest możliwe. W konsekwencji osoby ubezpieczone – bez względu na to czy miały status osoby ubezpieczonej w dacie zapłaty składki czy uzyskały ten status w późniejszym czasie – nie uzyskują przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu ponoszenia kosztów związanych z objęciem ubezpieczeniem OC osób objętych ochroną ubezpieczeniową wymienionych w opisie stanu faktycznego, niezależnie od podstawy prawnej, na podstawie której osoby te pełnią funkcje na rzecz Spółki”.
– w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2019 r. o sygn. 0112- KDIL3-1.4011.132.2019.4.AMN: „Jak wskazano w treści wniosku, ubezpieczonym jest grupa obejmująca zarówno obecne jak i potencjalnie przyszłe osoby pełniące funkcje objęte zakresem ubezpieczenia. Wynika z tego, że status ubezpieczonego można będzie uzyskać w zależności od spełnienia określonych przesłanek, które nie są zdarzeniem pewnym. Składy organów spółki mogą się bowiem zmieniać, zatem na dzień zapłaty składki nie jest znany krąg osób objętych ochroną od odpowiedzialności cywilnej i krąg osób objętych tym ubezpieczeniem nie stanowi zbioru zamkniętego. Powyższe okoliczności uniemożliwiają przypisanie konkretnym osobom identyfikowalnych z ich punktu widzenia korzyści, posiadających konkretną wartość majątkową. Zatem, skoro nie ma możliwości określenia przychodu przypadającego na każdą z ubezpieczonych osób (odpowiadającego określonej części składki ubezpieczeniowej), nie można mówić o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe oznacza, że zapłacona składka ubezpieczeniowa, z tytułu zawartej umowy ubezpieczeniowej, nie będzie stanowić dla Menedżera przychodu z działalności wykonywanej osobiście, tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do naliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych”.
– interpretacji indywidualnej z dnia 6 lutego 2019 r. o sygn. 0115- KDIT2-2.4011.455.2018.2.MM: „Wobec powyższego uznać należy, że skoro w rozpatrywanej sprawie – jak wskazuje Wnioskodawca – krąg osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej nie tworzy zbioru zamkniętego, ubezpieczeniem są/będą bowiem objęci także potencjalni przyszli członkowie władz, którzy na dzień zapłaty składki nie są możliwi do zidentyfikowania, zaś zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych oraz odpowiedzialności osób objętych ubezpieczeniem jest różny i niemożliwym jest ustalenie realnej wartości świadczenia, to opłacenie przez Wnioskodawcę – Spółdzielnię Mieszkaniową – składki z tytułu umowy bezimiennego ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółdzielni Mieszkaniowej, tj. obecnych, byłych i przyszłych członków Zarządu i Rady Nadzorczej oraz prokurentów i pełnomocników nie stanowi/nie będzie stanowiła dla osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Tym samym na Spółdzielni Mieszkaniowej – w związku z opłaceniem ww. polisy – nie ciąży/nie będzie ciążył obowiązek naliczania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od składki ubezpieczeniowej zapłaconej z tytułu ubezpieczenia osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę”.
– interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2017 r. o sygn. 0111-KDIB2-3.4011.195.2017.2.KB: „Objęcie ochroną ubezpieczeniową osób pełniących w Spółce różne funkcje oznacza, że osoby te mają różny zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych i odpowiedzialności, co powoduje, że różne jest też prawdopodobieństwo, czy też możliwość spowodowania przez nie zdarzenia rodzącego obowiązek odszkodowawczy. Wobec tego, skoro zakres ich odpowiedzialności jest różny, nie można ustalić przypadającej na poszczególne osoby części składki ubezpieczeniowej, udzielona im ochrona nie jest bowiem równa. Ponadto – mimo że na dzień zawarcia umowy ubezpieczenia znane są osoby podlegające temu ubezpieczeniu – krąg osób (znanych z imienia i nazwiska), do których ochrona wynikająca z umowy jest skierowana, a także okresy kiedy osoby ubezpieczone pełnić będą swoje funkcje, na dzień jego zawarcia jest nieznany. Skoro bowiem – jak wynika z opisu sprawy – umowa będzie dotyczyła wszystkich osób, które w okresie trwania polisy będą pełnić określone funkcje, to należy uznać, że ochrona dotyczy zarówno tych osób, które te funkcje pełnią w dniu podpisania umowy (znanych z imienia i nazwiska), jak i tych, które funkcje te obejmą w przyszłości (osób na moment podpisania umowy nieznanych). Te okoliczności uniemożliwiają przypisanie konkretnym osobom identyfikowalnych z ich punktu widzenia korzyści, posiadających konkretną wartość majątkową”.
– interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2017 r. o sygn. 0113- KDIPT3.4011.257.2017.2.SK: „Przy tym fakt, że umowa ma charakter bezimienny nie stanowi trwałej przeszkody w ustaleniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę w sytuacji, gdy Wnioskodawca zna członków władz z imienia i nazwiska, jak również dokładne okresy, kiedy te osoby pełnią swoje funkcje. Niemniej jednak uznać należy, że skoro krąg osób nią objętych w trakcie trwania okresu ubezpieczenia jest zmienny zarówno co do liczby, jak i ich tożsamości w trakcie trwania polisy w zależności od zachodzących w Spółce zmian kadrowych (dotyczy byłych, obecnych oraz przyszłych członków władz Wnioskodawcy), grupa objęta ubezpieczeniem staje się niemożliwa do zidentyfikowania. To z kolei stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że składki z tytułu umowy bezimiennego ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków organów Spółki, tj. obecnych, byłych i przyszłych Członków Zarządu, Rady Nadzorczej oraz Prokurentów nie będzie stanowiła dla tych osób przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Spółka nie będzie występowała jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, a więc nie będzie zobowiązana do naliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych”.
Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez:
– Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 7 września 2021 r., sygn. akt II FSK 216/19: „Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, lecz są identyfikowane dopiero w chwili zajścia wypadku ubezpieczeniowego lub w chwili spełnienia świadczenia przez ubezpieczyciela, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez spółkę. Zdaniem Sądu w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nie ma możliwości określenia konkretnego przychodu przypadającego na konkretnego pracownika (członka zarządu) zgodnie z regulacją art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f., do którego w zakresie ustalenia wartości pieniężnej świadczenia odsyła art. 12 ust. 3. Jeżeli zaś nie można ustalić wartości przychodu z nieodpłatnych świadczeń, to tym samym nie może być on uwzględniony w podstawie opodatkowania, a w konsekwencji opodatkowany. Skoro nie ma możliwości określenia przychodu przypadającego na każdą z ubezpieczonych osób (odpowiadającego określonej części składki ubezpieczeniowej), nie można mówić o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych”.
– Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 9 września 2020 r., sygn. akt II FSK 2186/18: „(…) objęcie ochroną ubezpieczeniową osób pełniących w organach spółki różne funkcje oznacza, że osoby te mają różny zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych i odpowiedzialności, co powoduje, iż różne jest też prawdopodobieństwo, czy też możliwość spowodowania przez nie zdarzenia rodzącego obowiązek odszkodowawczy. Mając na względzie, że polisa OC ma być „bezimienna”, a zakres odpowiedzialności poszczególnych osób pełniących funkcje w zarządzie spółki jest różny, to zachodzi konieczność ustalenia, jaka część składki ubezpieczeniowej przypada na poszczególne osoby. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego udzielona poszczególnym członkom, zarządu spółki i rady nadzorczej, ochrona nie będzie równa. W konsekwencji części składki ubezpieczeniowej, przypadające na poszczególne osoby pełniące funkcje w organach, winny być zindywidualizowane (…) skoro nie ma możliwości określenia wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę, w tym zarządzającego (prezesa zarządu i innych członków organów spółki), czyli wartości przychodu z nieodpłatnych świadczeń, to zgodnie z regulacją zawartą w art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f., nie może być on uwzględniony w podstawie opodatkowania i w konsekwencji opodatkowany”.
– Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2984/14: „(…) składka ubezpieczeniowa od odpowiedzialności cywilnej opłacona przez spółkę dla nieskonkretyzowanych osób, z uwagi na funkcje pełnione przez nie w spółce, nie może być uznana za przychód, ponieważ nie jest oznaczona do konkretnej osoby”.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska.
Dodatkowe informacje
Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów stwierdzić należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych jak również orzecznictwem, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.
